Gesal Díez Avilés

Tributación a efectos del Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Actividades Económicas, de una ASOCIACIÓN


CONSULTA PLANTEADA A HACIENDA Y SU CONTESTACIÓN SOBRE LAS OBLIGACIONES FISCALES Y CONTABLES DE UNA ASOCIACIÓN

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.EN FECHA-SALIDA (19/11/2014)
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NUM-CONSULTAV3134-14
ORGANOSG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
FECHA-SALIDA19/11/2014
NORMATIVALey 49/2002 ; art. 2, 16 y 25
LIVA / Ley 37/1992 ; art. 20 y 45
RD 1065/2007 ; art. 14
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 7, 9, 28, 121, 122 y 136
TRLRHL / RD Legislativo 2/2004 ; art. 78, 79 y 82
DESCRIPCION-HECHOSLa asociación consultante realiza actividades sin ánimo de lucro para la obtención de sus fines culturales y se encuentra inscrita en el registro de entidades de una Comunidad Autónoma. La asociación pretende firmar un convenio de colaboración con un Ayuntamiento.
En virtud de dicho convenio, la asociación se compromete a organizar los actos alrededor de un baile típico de la zona, en el marco de la fiesta mayor del Ayuntamiento, recibiendo en contraprestación una ayuda económica para la realización de dichas actuaciones. La asociación deberá presentar los justificantes correspondientes a la realización de la actividad, por un importe no inferior a la cantidad recibida. Adicionalmente, el Ayuntamiento asume los gastos correspondientes a determinados servicios (sonorización, servicio de policía para el control del tráfico, preparación del lugar, colocación de sillas, retirada y transporte de servicios de limpieza).
 
CUESTION-PLANTEADATributación a efectos del Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Actividades Económicas.
CONTESTACION-COMPLETAImpuesto sobre Sociedades:
La entidad consultante es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, en los términos dispuestos en el artículo 7.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS en adelante), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
“1. Serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.”
En la medida en que la entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro que no parece haber sido declarada de utilidad pública, le será de aplicación el régimen especial contenido en el capítulo XV del título VII del TRLIS, en los términos del artículo 9.3.a) del TRLIS:
“3. Estarán parcialmente exentos del impuesto en los términos previstos en el capítulo XV del título VII de esta ley:
a) Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en apartado anterior.”
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
– Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
– Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
– Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.
No obstante, las exenciones anteriores no alcanzarán a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintos de los mencionados en los párrafos anteriores.
Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por tanto, las rentas obtenidas por la asociación consultante, estarán exentas siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica, y no deriven del ejercicio de una explotación económica.
En el supuesto concreto planteado, la asociación consultante, en cumplimiento de sus fines, organiza los actos alrededor del baile típico de la región, en el marco de la fiesta mayor del Ayuntamiento. En la medida en que la organización de dichos actos implica la ordenación, por cuenta propia, de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, la contraprestación percibida del Ayuntamiento tendría la consideración de ingresos derivados de una actividad económica, por lo que no estarán exentos y formarán parte de la base imponible de la entidad consultante en el período impositivo en el que se hayan devengado.
En definitiva, todas las rentas derivadas de las actividades económicas que pueda llevar a cabo la consultante deberán integrarse en la base imponible del periodo impositivo, la cual se determinará con arreglo a lo dispuesto en el artículo 122 del TRLIS, siendo el tipo impositivo aplicable el 25 por ciento (artículo 28.2 e) del TRLIS).
En particular, el artículo 122 del TRLIS establece lo siguiente:
“1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:
CONTESTACION-COMPLETAa) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
Adicionalmente, cabe remitirse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS, en virtud del cual:
“3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales.
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.”
Impuesto sobre Actividades Económicas:
En la cuestión planteada por la entidad consultante es necesario analizar dos aspectos:
A. Si las actividades que realiza la entidad consultante están o no sujetas al Impuesto sobre Actividades Económicas.
B. En el supuesto de que las actividades realizadas por dicha entidad estén sujetas al Impuesto, si existe algún beneficio fiscal que le sea de aplicación.
A) Por lo que se refiere al primero de los aspectos reseñados, el hecho imponible del Impuesto viene definido en el apartado 1 del artículo 78 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y está constituido por “el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto”, cuando en su realización se ordenen por cuenta propia medios de producción y recursos humanos o uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (artículo 79.1, TRLRHL).
La realización del hecho imponible genera la obligación por parte del sujeto pasivo, si éste no se halla exento, de darse de alta en la matrícula del Impuesto, de conformidad con la regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas, aprobadas ambas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.
Por tanto, y según lo expuesto, la entidad consultante está sujeta al Impuesto en función de las actividades que efectivamente realice y cuando supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción o de recursos humanos con la finalidad inmediata de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Ello no obstante, por la realización de actuaciones de mera representación y defensa de los intereses generales de sus miembros, no estará sujeta al impuesto, en cuyo caso no tendrá la obligación de presentar declaración de alta, según se desprende de la interpretación, en sentido contrario, de la regla 2ª de la Instrucción.
La prestación de servicios a sus miembros de forma individual o colectiva, o a cualquier otra persona o entidad, o la realización de cualquier otra actividad económica en los términos del referido artículo 79.1 del TRLRHL, dará lugar a la sujeción al Impuesto y estará obligada a presentar la declaración o declaraciones de alta correspondientes a las actividades que efectivamente realice, conforme a lo dispuesto en la mencionada regla 2ª de la Instrucción.
Expuesto lo anterior, y en relación con las actividades a que se hace referencia en el escrito de consulta, consistentes en la organización de los actos que conforman el baile típico de la zona en la fiesta mayor del Ayuntamiento, si la asociación consultante realiza efectivamente dichas actividades, estará sujeta al Impuesto debiendo causar alta en las siguientes rúbricas:
– Por la prestación de servicios de organización de la referida fiesta, en el grupo 999 de la sección primera (Actividades empresariales), “Otros servicios n.c.o.p.”.
– Por la realización de actuaciones artísticas de baile, en el grupo 029 de la sección tercera (Actividades artísticas), “Otras actividades relacionadas con el baile n.c.o.p.”.
B) Por lo que se refiere al segundo de los aspectos reseñados, esto es, si a la asociación consultante, sujeta al Impuesto por las actividades económicas por ella realizadas, le es aplicable algún beneficio fiscal por dicho impuesto.
En el artículo 82, apartado 1, del TRLRHL se regulan los supuestos de exención del Impuesto sobre Actividades Económicas, de entre los cuales, los aplicables al presente caso son los siguientes:
“(…)
b) Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se desarrolle aquella.
A estos efectos, no se considerará que se ha producido el inicio del ejercicio de una actividad cuando esta se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entenderá que concurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad.
CONTESTACION-COMPLETAc) Los siguientes sujetos pasivos:
(…)
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.
En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la exención sólo alcanzará a los que operen en España mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.
A efectos de la aplicación de la exención prevista en este párrafo, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:
1ª El importe neto de la cifra de negocios se determinará de acuerdo con lo previsto en el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
2ª El importe neto de la cifra de negocios será, en el caso de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, el del período impositivo cuyo plazo de presentación de declaraciones por dichos tributos hubiese finalizado el año anterior al del devengo de este impuesto. En el caso de las sociedades civiles y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el importe neto de la cifra de negocios será el que corresponda al penúltimo año anterior al de devengo de este impuesto. Si dicho período impositivo hubiera tenido una duración inferior al año natural, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
3ª Para el cálculo del importe de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendrá en cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él.
No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los recogidos en la sección 1ª del capítulo I de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, aprobadas por Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre.
4ª En el supuesto de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se atenderá al importe neto de la cifra de negocios imputable al conjunto de los establecimientos permanentes situados en territorio español.
(…)
h) Los sujetos pasivos a los que les sea de aplicación la exención en virtud de tratados o convenios internacionales.
(…)”
Por último, y sin perjuicio de todo lo anteriormente expuesto, debe examinarse si, aparte de los beneficios fiscales que ya han sido objeto de análisis, pudieran existir otros en otras normas de rango legal.
En este sentido, cabe mencionar que la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, establece, en su artículo 15, apartado 2, la exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas a favor de las entidades sin fines lucrativos definidas en el artículo 2 de la misma disposición legal, entre ellas, las asociaciones declaradas de utilidad pública, por las explotaciones económicas contenidas en su artículo 7, siempre que la entidad en cuestión cumpla los requisitos exigidos en el artículo 3 y opte por el régimen fiscal especial en la forma prevista en el artículo 14, a través de la correspondiente declaración censal. No obstante, de la información contenida en el escrito de consulta, en el que se indica que se trata de una entidad parcialmente exenta de las referidas en el artículo 9.3 del TRLIS, se deduce que no le resultaría de aplicación la exención prevista en el artículo 15.2 de la Ley 49/2002.
Respecto a las obligaciones formales que en relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas contraen los sujetos pasivos que resulten exentos por el citado impuesto, y cuando la aplicación de dicha exención no tenga carácter rogado, el artículo 14, apartado 3, del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, dispone que “en relación con los sujetos pasivos que resulten exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones censales reguladas en esta subsección (modelo 036) sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas”.
Impuesto sobre el Valor Añadido:
La resolución de 9 de marzo de 1999, de esta Dirección General, relativa a la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con los Convenios de colaboración en actividades de interés general regulados por la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General (BOE de 23 de marzo), estableció que el compromiso de difundir la participación del colaborador, asumido por las entidades sin fin lucrativo, en el marco de los Convenios de colaboración regulados en el artículo 68 de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la participación privada en actividades de interés general, no constituye prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. En concreto el punto 1 del apartado III de esta resolución dispone lo siguiente:
“1. El compromiso de difundir la participación del colaborador, asumido por las entidades sin fin lucrativo, en el marco de los Convenios de colaboración regulados en el artículo 68 de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, no constituye prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2. La ayuda económica aportada por el colaboradora a la entidad sin fin lucrativo, para la realización por ésta de fines de interés general en el marco de los Convenios de colaboración citados en el número 1 anterior, no constituye contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…).”.
La Ley 49/2002, que da nueva regulación a los incentivos fiscales que se contenían en el Título II de la Ley 30/1994, regula en su artículo 25 los Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general, estableciendo en su apartado 1 lo siguiente:
“1. Se entenderá por convenio de colaboración empresarial en actividades de interés general, a los efectos previstas en esta Ley, aquel por el cual las entidades a que se refiere el artículo 16, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que efectúen en cumplimiento del objeto o finalidad específica de la entidad, se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio, la participación del colaborador en dichas actividades. La difusión de la participación del colaborador en el marco de los convenios de colaboración definidos en este artículo no constituye una prestación de servicios.”.
Por su parte, el artículo 16 de la Ley 49/2002, antes citada, dispone lo siguiente:
CONTESTACION-COMPLETA“Los incentivos fiscales previstos en este Título serán aplicables a los donativos, donaciones y aportaciones que, cumpliendo con los requisitos establecidos en este Título, se hagan en favor de las siguientes entidades:
a) Las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de esta Ley.
(…).”.
De otro lado, el artículo 2, insertado dentro del Capítulo I del Título II de la misma Ley 49/2002, indica que:
“Se consideran entidades sin fines lucrativos a efectos de esta Ley, siempre que cumplan los requisitos establecidos en el artículo siguiente:
a) Las fundaciones.
b) Las asociaciones declaradas de utilidad pública.
c) Las organizaciones no gubernamentales de desarrollo a que se refiere la Ley 23/1998, de 7 de julio, de Cooperación Internacional para el Desarrollo, siempre que tengan alguna de las formas jurídicas a que se refieren los párrafos anteriores.
d) Las delegaciones de fundaciones extranjeras inscritas en el Registro de Fundaciones.
e) Las federaciones deportivas españolas, las federaciones deportivas territoriales de ámbito autonómico integradas en aquéllas, el Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.
f) Las federaciones y asociaciones de las entidades sin fines lucrativos a que se refieren los párrafos anteriores.”.
Por tanto, en el supuesto de que la entidad consultante se incluya dentro de las entidades beneficiarias del régimen fiscal previsto en la Ley 49/2002, enumeradas en el artículo 16 de esta Ley, podrá serle de aplicación la regulación de los Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general contenida en el artículo 25 previamente citado, no considerándose, por tanto, tal actividad como una prestación de servicios.
En tal caso, es doctrina reiterada de este Centro directivo, y así se ha manifestado, entre otras, en las contestaciones a las consultas vinculantes V0472/08, de 3 de marzo, V1312/08, de 20 de junio o V1059-09, de 12 de mayo, considerar que las cantidades percibidas en el marco de los Convenios de colaboración citados que sean destinadas por la asociación consultante a la realización de sus objetivos de interés general, en virtud de los cuales una entidad sin fin lucrativo asume en contrapartida el compromiso de difundir la participación del colaborador, no constituirá prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tampoco formarán parte de la base imponible de sus operaciones y no se incluirán para el cálculo del porcentaje de la prorrata.
Sin embargo, de los hechos descritos por la consultante se deduce que el convenio de colaboración referido no puede encuadrarse dentro de los regulados en el artículo 25 de la Ley 49/2002, por cuanto la contraprestación obtenida por el Ayuntamiento a cambio de la cantidad de dinero entregada va más allá de la mera difusión de la participación de dicho colaborador en las actividades de la consultante.
En efecto, las cantidades satisfechas por el Ayuntamiento a la asociación consultante deben considerarse contraprestación de los servicios prestados por ésta a aquél, consistentes en la organización de una determinada actuación de carácter cultural.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales a título oneroso en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios o asociados de las entidades que las realicen, y con independencia de cuáles sean los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional en general o en cada operación en particular.
El artículo 5 de dicha Ley establece que, a efectos de la misma, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales aquellas actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Según se desprende del escrito de consulta, la asociación consultante tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que ordena por cuenta propia factores de producción materiales y humanos con la finalidad de intervenir en la producción y distribución onerosa de bienes y servicios. Por tanto, estarán sujetas al referido Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la misma en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, tanto las realizadas en favor de sus propios socios o asociados como las efectuadas en favor de terceros, y con independencia de cuáles sean los fines perseguidos por la sociedad en el desarrollo de su actividad en general o en una operación en particular.
No obstante, las operaciones llevadas a cabo por la asociación consultante estarán exentas cuando se reúnan los requisitos establecidos en el artículo 20, apartado uno, número 14º, de la Ley 37/1992, el cual establece lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
14º. Las prestaciones de servicios que a con tinua ción se relacionan efectuadas por entidades de Derecho Pú blico o por en tidades o estable cimientos culturales priva dos de carácter so cial:
a) Las propias de bibliotecas, archivos y cen tros de docu mentación.
b) Las visitas a museos, galerías de arte, pinaco tecas, mo numentos, lugares históricos, jardines botá nicos, parques zoo lógicos y parques naturales y otros espacios naturales protegidos de características similares.
c) Las representaciones teatrales, musicales, co reo grá fi cas, audiovisuales y cinematográficas.
CONTESTACION-COMPLETAd) La organización de exposiciones y manifestaciones similares.”.
Por su parte, el artículo 20.Tres de la Ley del Impuesto, dispone lo siguiente:
“Tres. A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, números 8.º y 13.º, de este artículo.
Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.
Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.